Дипломная работа: Бухгалтерский учет расходов для целей налогообложения предприятий сферы услуг
На основании полученных выше данных лист 02 «Расчет налога на прибыль организаций» декларации по НПО за налоговый период имеет следующий вид (лист 02 дается в сокращенной форме) (табл. 17).
Таблица 17. Расчет налога на прибыль организаций за 2004 год
| Показатели | Код строки | Сумма, руб. |
| Доходы от реализации (Приложение № 1) | 010 | 218 000 |
| Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации (Приложение № 2) | 020 | 186530 |
| Внереализационные доходы | 030 | - |
| Внереализационные расходы | 040 | - |
| Итого прибыль (убыток) (010 - 020 + 030 - 040) | 050 | 31 470 |
| Налоговая база для исчисления налога | 180 | 31 470 |
| Ставка налога на прибыль – всего (%) | 210 | 24 |
| Сумма исчисленного налога на прибыль – всего | 250 | 7 553 |
Таким образом, величина текущего налога на прибыль (7553 руб.), сформированная в системе бухгалтерского учета и отраженная в отчете о прибылях и убытках, равна величине налога на прибыль (7 553 руб.), подлежащего уплате в бюджет и отраженного в декларации по НПО.
В последующих отчетных (налоговых) периодах по мере начисления амортизации по каждому объекту общая сумма списанной амортизации в бухгалтерском и налоговом учете сравняется (к концу срока полезного использования каждого объекта основных средств).
Пример. Допустим, что основные данные вышеизложенного примера сохраняются в части стоимости объекта основных средств «В», сроков полезного использования и методов начисления амортизации объекта для целей бухгалтерского и налогового учета.
Ниже в таблице представлены суммы амортизации, начисленные по объекту «В» от начала до истечения срока его полезного использования.
Таблица 18
| Год эксплуатации основного средства | Сумма накопленной амортизации (руб.), учитываемая: | Разница между графами 2 и 3, руб. | |
| в бухгалтерском учете | в целях налогообложения прибыли | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| 2004 (2-12 мес.) | 44 000 | 26 400 | 17 600 |
| 2005 (1-12 мес.) | 39 200 | 28 800 | 10 400 |
| 2006 (1-12 мес.) | 29 600 | 28 800 | 800 |
| 2007 (1-12 мес) | 20 000 | 28 800 | -8 800 |
| 2008 (1-12 мес.) | 10 400 | 28 800 | -18 400 |
| 2009 (1 мес.) | 800 | 2 400 | - 1600 |
| ИТОГО: | 144 000 | 144 000 | 0 |
Таким образом, к концу срока полезного использования объекта общие суммы амортизации, начисленные в бухгалтерском и налоговом учете, сравняются и составят 144 000 руб.
В то же время из таблицы 18 видно, что в 2007 году возникает отрицательная разница между суммой, учитываемой в бухгалтерском учете, и суммой, учитываемой в налоговом учете. Получается, что вроде бы возникла налогооблагаемая временная разница, являющаяся источником возникновения отложенного налогового обязательства.
На самом деле, начиная с 2007 года, постепенно будет происходить уменьшение вычитаемых временных разниц и, соответственно, уменьшение (погашение) отложенных налоговых активов, отраженных ранее на счете 09 «Отложенные налоговые активы». Во избежание путаницы в учете вычитаемых и налогооблагаемых временных разниц организация должна вести отдельный учет по каждому объекту основных средств в течение срока его полезного использования. Уменьшение или полное погашение отложенных налоговых активов должно отражаться по кредиту счета 09 «Отложенные налоговые активы» в корреспонденции с дебетом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет 68-1).
Как правило, в последующих отчетных (налоговых) периодах по строке 141 отчета о прибылях и убытках должна отражаться разница суммарных бухгалтерских проводок Д-т счета 09 / К-т счета 68-1 и Д-т счета 68-1 / К-т счета 09, т.е. должно отражаться сальдо начисленных и погашенных в этих периодах отложенных налоговых активов. В случае выбытия объекта основных средств до истечения срока его полезного использования (продажа объекта и т.п.) отложенный налоговый актив, который был начислен по объекту, должен списываться с кредита счета 09 «Отложенные налоговые активы» в дебет счета 99 «Прибыли и убытки».
Отложенный налоговый актив при выбытии объекта актива, по которому он был начислен, списывается на счет учета прибылей и убытков в сумме, на которую по законодательству РФ о налогах и сборах не будет уменьшена налогооблагаемая прибыль как отчетного периода, так и последующих отчетных периодов. Аналогично для примера 3.14-2 по мере уменьшения налогооблагаемых временных разниц будет происходить уменьшение (погашение) отложенных налоговых обязательств.
Уменьшение или полное погашение отложенных налоговых обязательств отражается по дебету счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет 68-1).
Как правило, в последующих отчетных (налоговых) периодах по строке 142 отчета о прибылях и убытках должна отражаться разница суммарных бухгалтерских проводок Д-т счета 68-1 / К-т счета 77 и Д-т счета 77 / К-т счета 68-1, т.е. должно отражаться сальдо начисленных и погашенных в этих периодах отложенных налоговых обязательств.
Отложенное налоговое обязательство при выбытии объекта актива или вида обязательства, по которому оно было начислено, списывается с дебета счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» в кредит счета 99 «Прибыли и убытки», а также списывается на счет учета прибылей и убытков в сумме, на которую по законодательству РФ о налогах и сборах не будет увеличена налогооблагаемая прибыль как отчетного периода, так и последующих отчетных периодов.
Уменьшение (погашение) отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств по мере начисления амортизации объекта основных средств отражаются в бухгалтерском учете проводками, представленными в таблице 19.
Таблица 19
| № п/п | Содержание хозяйственных операций | Корреспондирующие счета | |
| Дебет | Кредит | ||
| 1 | Отражено уменьшение (или полное погашение) сумм отложенного налогового актива в новом отчетном периоде | 68-1 | 09 |
| 2 | Отражено уменьшение (или полное погашение) сумм отложенного налогового обязательства в новом отчетном периоде | 77 | 68-1 |
| 3 | Отражено списание суммы отложенного налогового актива при выбытии актива, по которому он был начислен | 99 | 09 |
| 4 | Отражено списание суммы отложенного налогового обязательства при выбытии объекта актива или вида обязательства, по которому оно было начислено | 77 | 99 |
Основными документами, подтверждающими начисление амортизации по объектам основных средств, возникновение и уменьшение отложенных налоговых обязательств (активов), служат бухгалтерские справки-расчеты. К возникновению разниц может приводить также использование различных сроков полезного использования объектов основных средств для целей бухгалтерского и налогового учета.
При наличии остатков нереализованной готовой продукции и незавершенного производства в расчетах по налогу на прибыль должны участвовать суммы амортизации, начисленные в отчетном периоде по объектам основных средств производственного назначения, вошедшие в себестоимость реализованной продукции.
Остальные суммы амортизации, начисленные в отчетном периоде по объектам основных средств производственного назначения (т.е. прямые расходы), не могут участвовать в расчетах по налогу на прибыль и должны распределяться на суммы амортизации, относящиеся к себестоимости остатков нереализованной продукции и к стоимости незавершенного производства.
Из рассмотренных ранее способов (методов) начисления амортизации основных средств, единственным способом, обеспечивающим одинаковый порядок учета расходов в виде амортизационных отчислений для целей бухгалтерского и налогового учета, является линейный способ. Только при использовании линейного способа возможно совпадение сумм амортизационных отчислений, в одинаковом порядке учитываемых для целей бухгалтерского и налогового учета.
При прочих равных условиях такое совпадение возможно при одновременном выполнении ряда условий. В частности, в бухгалтерском и налоговом учете должны совпадать:
– первоначальная стоимость объекта основных средств;
– срок полезного использования объекта основных средств;
– момент начала начисления амортизации объекта.
При соблюдении перечисленных выше условий бухгалтерский и налоговый учет указанных расходов будет совпадать и применения норм ПБУ 18/02 не потребуется.
4.2 Налоговый учет амортизации нематериальных активов
В соответствии со ст. 256 НК РФ нематериальные активы наряду с основными средствами отнесены к амортизируемому имуществу, стоимость которого погашается путем начисления амортизации, если иное не установлено главой 25 НК РФ. Не признается амортизируемым имуществом и не подлежит амортизации имущество со сроком полезного использования менее 12 месяцев и первоначальной стоимостью не более 10 000 руб.
В соответствии со ст. 259 НК РФ методы (способы) расчета сумм амортизации нематериальных активов аналогичны методам расчета сумм амортизации основных средств. Начисление амортизации по объекту НМА осуществляется в соответствии с нормой амортизации, определенной для данного объекта исходя из его срока полезного использования.
В соответствии с п. 2 ст. 258 НК РФ определение срока полезного использования объекта нематериальных активов производится исходя из срока действия патента, свидетельства и/или из других ограничений срока использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством РФ, а также исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного соответствующими торгами.
Для целей налогового учета по нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования объекта нематериальных активов, нормы амортизации устанавливаются в расчете на 10 лет (но не более срока деятельности организации).
По объектам НМД, как и по объектам основных средств, разрешено для целей налогообложения прибыли применять два метода начисления амортизации: линейный и нелинейный. При применении линейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации по объекту НМА определяется как произведение его первоначальной стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта. При применении нелинейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации по объекту НМА определяется как произведение остаточной стоимости объекта НМА и нормы амортизации, определенной для данного объекта.
Остаточная стоимость объекта НМА определяется как разность между первоначальной стоимостью объекта и суммой амортизации, начисленной за период его использования. При этом с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта НМА достигнет 20 % от первоначальной стоимости этого объекта, амортизация по нему исчисляется в следующем порядке:
– остаточная стоимость объекта НМА в целях начисления амортизации фиксируется как его базовая стоимость для дальнейших расчетов;
– сумма начисленной за один месяц амортизации по данному объекту НМА определяется путем деления базовой стоимости данного объекта на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования данного объекта.
Для целей налогообложения прибыли второй метод начисления амортизации можно использовать для нематериальных активов, принятых к учету только после 1 января 2002 года. Вне зависимости от выбранного организацией метода начисления амортизации по амортизируемому имуществу, введенному в эксплуатацию до 1 января 2002 года, начисление амортизации производится исходя из остаточной стоимости указанного имущества.
Оба метода начисления амортизации объектов НМА аналогичны соответствующим методам, используемым при начислении амортизации объектов основных средств, и поэтому отдельно не рассматриваются (конкретные примеры начисления амортизации по этим методам подробно изложены в § 1 главы 3).
Выбранные для целей налогового учета методы амортизации объектов НМА должны быть отражены в учетной политике для целей налогообложения. Сумма амортизации для целей налогообложения должна определяться организациями ежемесячно. Амортизация должна начисляться отдельно по каждому объекту НМА.
В соответствии с п. 2 ст. 259 НК РФ начисление амортизации по объекту НМА начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию. Начисление амортизации по объекту НМА прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества организации по любым основаниям.
В соответствии с п. 2 ст. 253 НК РФ суммы начисленной амортизации учитываются для целей налогообложения прибыли и относятся к расходам, связанным с производством и реализацией, по элементу «Суммы начисленной амортизации».
В соответствии с п. 3 ст. 272 НК РФ организации, применяющие метод начисления, признают амортизацию в качестве расхода ежемесячно, исходя из суммы начисленной амортизации, рассчитываемой в соответствии с порядком, установленным статьями 259 и 322 НК РФ. В отличие от основных средств расходы в виде сумм начисленной амортизации НМА не подразделяются на прямые и косвенные расходы. Суммы амортизации по нематериальным активам, начисленные в отчетном (налоговом) периоде, считаются косвенными расходами и в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода.
В соответствии с подп. 2 п. 3 ст. 273 НК РФ организации, применяющие кассовый метод, учитывают амортизацию в составе расходов в сумме начисленных за отчетный (налоговый) период. При этом к налоговому учету может быть принята амортизация только оплаченных нематериальных активов, используемых в производстве или для управленческих нужд. Всеми организациями суммы начисленной за отчетный (налоговый) период амортизации нематериальных активов должны показываться по строке 040 Приложения 2 к листу 02 «Расходы, связанные с производством и реализацией» декларации по НПО. В конечном итоге все суммы начисленной амортизации нематериальных активов должны быть учтены по строке 020 листа 02 «Расчет налога на прибыль организаций» декларации по НПО в общей сумме расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации.
Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 25
