Дипломная работа: Постановка налогового учета на промышленном предприятии

Быстрый поиск

Наименование статьи

Стоимость остатков НЗП на начало месяца

Запущено в произ-водство -в/о

Итого

1+2

Удельный вес исходного сырья в НЗП

на конец месяца

Стоимость остатков НЗП на конец

месяца

3 х 4

Стоимость готовой продукции

3 + 5

Вспомогательные сырье и материалы

Общепроиз-водственные расходы

Отчисление от зарплаты

Допустим, доска необрезная принимается за единицу (1 усл. м3); доска обрезная 1 м3 = 1,5 усл. м3; доска половая 1м3 = 1,7 усл. м3.

Тогда готовая продукция 72 м3 соответствует: 721,7=122,4 усл. м3.

НЗП 3-го передела: доска обрезная 3,31 м3 соответствует 4,97 усл. м3 (3,311,5).

НЗП 2-го передела: доска необрезная 7,53 м3 соответствует 7,53 усл. м3.

2. Рассчитаем себестоимость одного условного кубометра. Для этого общие расходы основного производства (567 209 руб.) разделим на объем продукции в условных единицах (134,9).

Расчет: себестоимость 1 усл. м3 = 567 209:134,9=4204,66 руб.

3. Рассчитаем стоимость остатков НЗП и готовой продукции.

НЗП 2-го передела: 7,53 усл. м34204,66=31 661 руб.

НЗП 3-го передела: 4,97 усл. м34204,66=20 897 руб.

Готовая продукция: 122,4 усл. м34204,66=514 650 руб.

Как мы видим из приведенных расчетов, ни один вариант расчета остатков НЗП (при бесполуфабрикатном методе калькулирования) не дает нам возможность определить величину прямых расходов в НЗП (для налогового учета). Так, при определении остатков НЗП в бухгалтерском учете по прямым расходам (материальные затраты, оплата труда) величина материальных затрат в НЗП могла быть учтена и для целей налогового учета. Величина же расходов на оплату труда в НЗП учитывала только трудоемкость по каждому переделу и не имела никакой привязки к движению исходного сырья. Соответственно и амортизационные отчисления (как часть бухгалтерских РСЭО и общепроизводственных расходов) не могли учитываться для целей налогообложения прибыли.

Нормативный метод определения стоимости готовой продукции и НЗП для предприятий, занимающихся обработкой (переработкой) сырья, в налоговом учете полностью исключался.

В случае использования коэффициентного метода калькулирования данный метод мог использоваться для целей налогообложения в случае, если перевод разных видов продукции в условно-натуральные измерители соответствовал нормативному расходу исходного сырья по каждому переделу. То есть в нашем случае, если за один условный кубометр принять доску необрезную, то для признания в налоговом учете 1 м3 доски обрезной должен быть равен 1,076 усл. м3, 1 м3 доски половой 1,188 усл. м3 (расчет: 1,0761,104, где 1,076 – нормативный коэффициент расхода по 2-му переделу, 1,104 – нормативный коэффициент расхода по 3-му переделу).

Таким образом, до внесения изменений в гл. 25 Налогового кодекса Федеральным законом № 58-ФЗ от 06.06.2005 г. предприятия, применяющие бесполуфабрикатный способ калькулирования для получения в бухгалтерском учете данных о прямых расходах в НЗП, должны были:

– либо применять коэффициентный способ калькулирования (и только в том случае, если условные единицы для приведения готовой продукции и полуфабрикатов собственного производства в сопоставимый вид рассчитаны исходя из нормативного расхода исходного сырья);

– либо вести аналитический учет по каждому переделу, то есть отказаться от бесполуфабрикатного способа ведения учета и перейти на полуфабрикатный учет.

Таким образом, предприятие в данном случае вынуждено было «подбирать» такой метод калькулирования себестоимости в бухгалтерском учете, который служил бы информационной базой в налоговом учете при определении стоимости готовой продукции и НЗП.

Попроцессный метод калькулирования применяется предприятиями добывающих отраслей и предприятиями по производству строительных материалов, а также при формировании себестоимости продукции в сельскохозяйственных организациях.

При попроцессном методе калькулирования себестоимости продукции предполагается, что прямые материальные расходы осуществляются в момент запуска изделия в производство, а прямые трудовые и общепроизводственные расходы (добавленные затраты) распределяются равномерно в течение всего производственного цикла. В данном случае НЗП на начало и конец месяца пересчитывается в условно-готовые изделия. Понятно, что количество условных единиц готовой продукции по материальным и добавленным затратам будет отличаться.

Необходимо отметить, что в экономической литературе, посвященной практическим комментариям к гл. 25 НК, нет единого мнения по вопросу определения НЗП по показателю исходного сырья. Четко не обозначена мысль, что же предприятиям, занимающимся обработкой (переработкой) сырья, принимать за исходное сырье для целей налогообложения. И хотя МНС в своем письме ( 02-5011/151-ч.776) предлагает для расчета остатков НЗП использовать данные о каком-либо одном виде исходного сырья, всем понятно, что данное разъяснение не носит нормативного характера.

Методы определения остатков НЗП в экономической литературе имеют следующие варианты:

1. Расчет остатков НЗП и определение стоимости готовой продукции по одному виду сырья (59, 116).

2. Расчет остатков НЗП и определение стоимости готовой продукции по всем видам использованного на производство данной продукции сырья. При этом первоначально рассчитывается удельный вес каждого наименования сырья в НЗП от общего объема, запущенного в производство. Затем рассчитывается средний удельный вес сырья по формуле средней арифметической (86).

3. Существуют и «фантастические» варианты расчета. Такой вариант предлагается читателю в учебном пособии под научной редакцией кандидата экономических наук Л.А. Леоновой. Интересно, что рецензентом по данной книге является К.И. Оганян – руководитель Департамента налогообложения прибыли.

Расчет удельного веса исходного сырья ведется по всем видам продукции, выпускаемым предприятием, исходное сырье для расчета не приводится в сопоставимый вид (то есть суммируются разные виды сырья, имеющие различные единицы измерения (штуки, метры, квадратные метры, кубометры, килограммы)).

Интересно и то, что не была сделана даже попытка систематизировать, учитывая отраслевые особенности отдельных промышленных предприятий, методику расчета остатков НЗП по показателю исходного сырья.

Мы бы предложили предприятиям, использующим в бухгалтерском учете попередельный метод калькулирования, производить расчет по одному наименованию исходного сырья, а предприятиям, применяющим попроцессный метод – использовать при расчете остатков НЗП как минимум два наименования исходного сырья.

Обоснуем эти выводы.

При попередельном методе калькулирования идет процесс преобразования природного сырья в промышленную продукцию (или полуфабрикат собственного производства). При этом на каждом переделе к «первичному» сырью добавляется «вторичное», благодаря которому происходит процесс преобразования в готовое изделие (так, в процессе доменного производства основным сырьем будет являться железная руда, а «вторичным» углерод, ферросплавы).

Понятно, что первичное сырье и является основой будущей готовой продукции, так что всегда можно рассчитать, какой объем первичного сырья содержится в единице готовой продукции (используя норматив расхода сырья). Вторичное сырье варьируется в зависимости от стадии (передела), и расчет остатков НЗП по данному показателю будет произвести сложно.

При попроцессном методе калькулирования, как было сказано выше, основное сырье подается в производство единовременно (сразу), вторичное сырье (входящее в добавленные затраты) – в зависимости от степени готовности продукции. Таким образом, целесообразно и в налоговом учете расчет прямых расходов в НЗП производить раздельно по материальным расходам (основное сырье) и добавленным затратам (включая вторичное сырье, оплату труда, амортизацию). При этом для распределения материальных затрат между НЗП и готовой продукцией используется информация о движении основного сырья, для распределения добавочных затрат – информация о движении вторичного сырья.

Приведем для наглядности расчет в бухгалтерском и налоговом учете стоимости остатков НЗП на примере предприятий по производству строительных металлоконструкций.

Основным сырьем для производства строительных металлоконструкций является металлопрокат, он подается в производство на начальной стадии. Вторичным сырьем являются сварочные материалы. Вес готового изделия определяется по формуле:

Ви = Вм О + Всв.м,

где Ви – вес готового изделия; Вм – вес поданного металла; О – возвратные отходы металлопроката; Всв.м. – вес сварочных материалов.

Приведем следующие данные для расчета.

Запущено в производство 1390 т металлопроката, возвратные отходы составили 90 т. Вес готовой продукции с учетом сварочных материалов – 1011,5 т (норма расхода сварочных материалов 11,5 кг на 1 т металлопроката). Вес металлопроката в НЗП цеха обработки – 200 т, цеха сборо-сварочного производства – 100 т, а степень готовности соответственно составит 10 и 60 %.

Рассчитать стоимость НЗП в бухгалтерском и налоговом учете, используя данные о затратах основного производства (см. табл. 5).

Таблица 5

	Затраты основного производства, тыс. руб.	Величина условной готовности, т, всего	В т.ч. в готовой продукции	В НЗП	Стоимость НЗП в бухгалтерском учете	Стоимость НЗП в налоговом учете
Материальные расходы (ме-таллопрокат)	23400	1300	1000	300	5400	5400
Добавленные затраты	29650	108011,5: 1000=12,42	100011,5: 1000=11,5	8011,5: 1000=0,92	2196	704
Всего
В т.ч. сварочные материалы	690				51	51
Оплата труда + 26 %	4680				347	347
РСЭО	17800 (2900)*				1318	215
Общепроизвод-ственные расходы	6480 (1230)*				480	91
Итого	53050	1312,42	1011,5	300,92	7596	6104
Примечание. * (информация) амортизационные отчисления, относящиеся к сумме расходов оборудования и общепроизводственных расходов.

Таким образом, используя данные бухгалтерского учета, несложно получить информацию о прямых расходах в НЗП для налогового учета.

Используя расчеты остатков НЗП в бухгалтерском учете в зависимости от применяемого метода калькулирования, перейдем к решению практической задачи – определению остатков НЗП для целей налогообложения.

При полуфабрикатном, попередельном и попроцессном методах обороты по дебету счета 20 дают полную информацию для формирования прямых расходов в налоговом учете. При бесполуфабрикатном варианте попередельного метода калькулирования из-за невозможности использования в налоговом учете информации, содержащейся в регистрах бухгалтерского учета, необходимо изменить бухгалтерские данные в сторону их стыковки с налоговым учетом. Например, вести аналитическую информацию по каждому переделу (как в полуфабрикатном варианте учета). Таким образом, в результате этих преобразований мы получаем данные для определения величины прямых расходов в НЗП для налогового учета.

Изменения, внесенные в гл. 25 НК (Федеральный закон № 58-ФЗ), поистине носят революционный характер. Во-первых, аннулированы ранее существовавшие три учетные группы предприятий в зависимости от подходов к определению остатков НЗП в налоговом учете. Во-вторых, перечень прямых расходов оставлен открытым, и предприятиям предоставлено право уравнять данное понятие с его трактовкой в бухгалтерском учете. В-третьих, сам механизм расчета себестоимости готовой продукции и остатков НЗП перестал быть регламентирован Налоговым кодексом.

Какие изменения внесут предприятия в учетную политику за 2006 год? В 2006 году необходимо будет внести изменения в учетную политику, в первую очередь, в части корректировки величины прямых расходов в налоговом учете с учетом отраслевых особенностей предприятий. Вносить ли изменения в механизм расчета остатков НЗП? На наш взгляд, это имеет смысл только при использовании предприятиями бесполуфабрикатного способа передельного метода калькулирования. Поскольку только в этом случае предприятия были вынуждены «ломать» устоявшуюся годами систему бухгалтерского учета, корректируя ее в соответствии с требованиями налогового учета. Теперь необходимо, на наш взгляд, восстановить «историческую справедливость», оставив приоритет за бухгалтерским учетом.

Каким образом, используя информацию, содержащуюся в бухгалтерском учете по дебету и кредиту счета 20 «Основное производство», сформировать данные о прямых расходах в налоговом учете?

Необходимо отметить, что калькуляционные статьи счета 20 в части применимости для целей налогообложения можно разбить на 3 группы:

1. Содержащие прямые расходы налогового учета (это «основные материалы», «оплата труда»).

2. Содержащие прямые и косвенные расходы («вспомогательные сырье, материалы», «общепроизводственные расходы», «РСЭО», «отчисления от зарплаты»).

3. Содержащие только косвенные расходы («общепроизводственные расходы», «потери от брака»).

По первой группе статей остатки НЗП на конец месяца будут считаться сформированными по правилам гл. 25 НК РФ, а расходы на выпуск полностью включаются в себестоимость готовой продукции для целей налогообложения.

По третьей группе статей данные не участвуют при формировании остатков НЗП и себестоимости готовой продукции в налоговом учете.

По второй группе статей данные подлежат включению в стоимость остатков НЗП и себестоимость готовой продукции по специальному расчету.

Мы назвали данный регистр налогового учета «Регистр расчета остатков НЗП и себестоимости готовой продукции в части прямых расходов по комплексным статьям» (табл. 6).

Таблица 6