Учебное пособие: Облік у закордонних країнах
Варто пам'ятати, що, коли переоцінюється певний об'єкт необоротних активів, необхідно переоцінити весь клас активів, до якого належить цей об'єкт.
Сума дооцінки залишкової вартості об'єкта (перша переоцінка) включається до складу додаткового капіталу компанії.
Сума уцінки залишкової вартості об'єктів (перша переоцінка) включається до складу витрат компанії. Наступна уцінка дооцененного об'єкта ставиться спершу на зменшення додаткового капіталу (на суму раніше зробленої дооцінки), а потім, що залишилася сума, - на витрати періоду.
5.3. Облік довгострокових фінансових інвестицій
Довгострокові інвестиції ( long-terms investments) являють собою розміщення засобів на строк більше одного року або з метою одержання додаткового прибутку, або з метою придбання впливу на компанію.
Довгострокові інвестиц відбиваються в балансі окремим рядком або включаються до складу необоротних активів. До них ставляться:
1) інвестиції в ринкові цінні папери (акції);
2) інвестиції в боргові зобов'язання (облігації);
3) інвестиції в матеріальні необоротні активи;
4) інвестиції в дочірні компанії, філії, спільні підприємства, якщо дан про їхню діяльність не входять у консолідовану звітність;
5) інвестиції, відвернені в спеціальні фонди (фонд для погашення облігацій, фонд для викупу акцій, пенсійний фонд).
Методи оцінки довгострокових інвестицій варіюються й неоднакові в різних країнах. Міжнародн стандарти пропонують оцінювати їх за собівартістю, переоціненій вартості або правилу нижчої оцінки на базі портфеля інвестицій для акцій. Відповідно до вропейських директив можлива оцінка за собівартістю або по переоціненій вартості з нарахуванням зношування. Американські облікові принципи пропонують оцінку за собівартістю, по методу участі в капіталі або по методу консолідац для різних видів інвестицій.
Розглянемо методи оцінки довгострокових інвестицій в акції й облігації.
Метод оцінки за собівартістю використовується, якщо компанія володіє менш 20% акцій инвестируемой компанії, тобто не робить істотного впливу й не має контролю над діяльністю. При відбитті в балансі таких інвестицій обов'язковим до виконання є правило нижчої оцінки.
Метод оцінки по частц участі в капіталі використовується, коли компанія-інвестор впливає, але не здійснює контролю над діяльністю инвестируемой компанії, володіючи від 20% до 50% її власності. Спочатку інвестиції включаються в баланс за собівартістю, а згодом збільшуються (зменшуються) на частку інвестора в чистому прибутку (збитках) инвестируемой компанії й зменшуються на частку дивідендів.
Метод консолідації, при якому компанія-інвестор здійснює контроль над діяльністю инвестируемой компанії, володіючи більше 50% її власності, припускає складання консолідовано звітності. При цьому підсумуються активи, зобов'язання, доходи й витрати й віднімаються дублюючі статті (інвестиції, взаєморозрахунки).
Облігації можуть бути придбані по номінальній вартості, вище номінальної вартості (із премією) або нижче (з дисконтом). При цьому ринкова ціна являє собою наведену вартість (present value, PV) облігації, розраховану на базі ринкової ставки відсотка й числа виплат відсотків. Дисконт (премія) на інвестиції в облігац розподіляється й списується в період дії облігації.
Існує два методи амортизації дисконту (премії):
Метод прямолінійного списання полягає в тому, що дисконт (премія) списується рівними частками протягом терміну дії облігації.
Метод ринкових відсотків полягає в тому, що постійна ринкова ставка відсотка (ринкова ставка на момент випуску облігацій) застосовується до поточної вартості облігації на початок періоду виплати відсотків (множиться). Частка амортизації дисконту (премії) розраховується як різниця між отриманою величиною й реальною сумою відсотків, виплачуваних власникові облігації.
Загальна схема відбиття в обліку операцій по придбанню облігацій і списанню дисконту (премії) має такий вигляд.
1) Придбання облігацій:
д-т Інвестиції в облігації Собівартість
д-т Дохід у вигляд відсотків Сума накопичених відсотків
до-т Кошти Сума сплачених засобів
2) Одержання відсотків і списання
а) премії:
д-т Кошти Сума отриманих відсотків
до-т Інвестиції в облігації Частка списується премии
до-т Дохід у вигляд відсотків Різниця між отриманими відсотками й списується долей, що, премії
б) дисконту:
д-т Кошти Сума отриманих відсотків
д-т Інвестиції в облігації Частка дисконту, що списується
до-т Дохід у вигляд відсотків Сума отриманих відсотків і списується доли, що, дисконту
3) Погашення облігацій:
д-т Кошти Номінальна вартість
до-т Інвестиції в облігації облігації
ТЕМА 6. ОБЛІК ЗОБОВ'ЯЗАНЬ
6.1. Оцінка й облік поточних зобов'язань.
6.2. Облік заборгованості по заробітній платі й обов'язкових утриманнях.
6.3. Довгострокові зобов'язання.
6.3.1. Облік векселів.
6.3.2. Облік умовних зобов'язань.
6.3.3. Облік лізингових зобов'язань.
6.3.4. Облік пенсійних зобов'язань.
6.1. Оцінка й облік поточних зобов'язань
Визначення поточних зобов'язань представлене в МСБО № 13 «Надання у звітності поточних активів і поточних зобов'язань» (“Presentation of Current Assets and Current Liabilities”), що визначає поточні зобов'язання як «зобов'язання, що підлягають оплаті на вимогу кредитора, або ліквідація (погашення) яким очікується протягом одного року з дати складання балансу». У їхній склад включені:
1) кредити банків і інші позики;
2) частина довгостроково заборгованості, що підлягає погашенню протягом року з дати складання балансу (якщо не існує наміру рефінансувати борг на довгостроковій основі);
3) торговельна кредиторська заборгованість і інші нараховані зобов'язання (витрати);
4) нараховані податки;
5) дивіденди до виплати;
6) доходи майбутніх періодів аванси отримані;
7) нараховані непередбачен (потенційні) зобов'язання.
Як правило, зобов'язання пов'язані з оплатою двох сум:
основний (або первісної) суми боргу;
відсотків, нарахованих на основну суму.
Оцінюються зобов'язання відповідно до принципу собівартості. Тому в більшості випадків зобов'язання оцінюються й відбиваються в обліку й звітності по їх основний (первісної) сумі.
Поточн зобов'язання повинні бути погашені за рахунок активів, що підтверджується рівністю:
Робочий капітал = Поточні активи - Поточні зобов'язання.
Взаємозв'язок між
величинами Поточних активів (ТА) і Поточних зобов'язань (ТЕ) оцінюють також за
допомогою поточного коефіцієнта (
):
. (6.1)
Цей коефіцієнт часто допомагає кредиторам оцінити здатність підприємства оплачувати поточн зобов'язання. У випадку, коли ТА > ТЕ, підприємство є платоспроможним, у противному випадку - неплатоспроможним.
6.2. Облік заборгованості по заробітній платі й обов'язкових утриманнях
Значну частину витрат більшості фірм становить заробітна плата. У деяких галузях, таких, як банківська справа й авіаперевезення, вартість робочої сили досягає більше половини витрат.
Значення обліку заробітної плати полягає в тому, що роботодавець зобов'язаний вести звітність, що підтверджує зобов'язання по нарахуванню заробітної плати й утримань із її.
Система обліку заробітної плати має потребу в строгому контролі й ефективній обробці даних, а також у регулярному інформуванні відповідних фінансових органів.
Існують три види зобов'язань, пов'язаних з обліком заробітної плати:
1) заборгованість по виплаті заробітної плати;
2) заборгованість по податках, що стягується із заробітної плати;
3) заборгованість по прочим утриманнях із заробітної плати.
Важливо розрізняти постійних (штатних) співробітників і працівників, що виконують роботу за договором-підряду, - сумісників. Правила обліку заробітної плати ставляться до працівників фірми. Сумісники не є працівниками даної фірми й тому система обліку заробітної плати на них не поширюється. Вони пропонують послуги фірмі за винагороду, але не перебувають під її прямим спостереженням або контролем.
Зобов'язання по заробітній платі (liabilities for employee compensation). Підприємець відповідальним за виплату заробітної плати робітникам та службовцям. Заробітна плата робітників розраховується виходячи з погодинної ставки або відрядного вироблення. Для службовців установлюються місячні або річні оклади. Як правило, до цієї категорії відносять управлінський апарат.
Крім визначення мінімального рівня заробітної плати федеральний Закон про справедливі умови праці (іноді його називають Законом про заробітну плату й робочий час) упорядковує виплати за понаднормові роботи. Власник промислового, торговельного або транспортного підприємства, діяльність якого виходить за меж одного штату, відповідно до федерального законодавства оплачує, щогодини понаднормових робіт. При цьому відпрацьовані годинники понад 40 у тиждень і 8 у день уважаються понаднормовими. Понаднормові роботи повинні оплачуватися, принаймні, у півтора разу регулярної ставки.
Роботи у вихідн й святкові дні можуть бути також оплачені як понаднормові у відповідності з спеціальними угодами по оплаті праці. У виплатах за понаднормовий час, відпрацьований за колективним договором (за згодою із профспілками) або по нших контрактах про роботу з наймання, установлений мінімум може бути перевищений.
Розглядаючи облік нарахувань і втримань, необхідно розрізняти: 1) відрахування й податки, як повинен сплачувати працівник; 2) обов'язкові нарахування, пов'язані з фондом заробітної плати, які підлягають сплаті роботодавцем.
Зобов'язання по втриманнях і відрахуванням із заробітної плати робітників та службовців (liabilities for employee payroll withholdings) – це податки до фонду соціального страхування, федеральний прибутковий податок і прибутковий податок, установлений урядом штату (для США). Певні втримання роблять також в інтересах самих робітників та службовців і нерідко на їхнє прохання. До цієї групи належать утримання в пенсійний фонд, страхові внески органам охорони здоров'я, внески осіб, що уклали договір страхування життя, профспілкові внески й благодійні податки. Поза залежністю від того, з якою метою виробляються втримання із заробітної плати робітників та службовців, власник підприємства зобов'язаний перелічити ці суми на користь відповідних державних органів, фондів або організацій.
Розміри внесків у фонди соціального страхування визначаються законодавством відповідної країни.
Наприклад, у США заробітна плата робітників та службовців обкладається податком лише до певного рівня. На даний момент межа для оподатковування заробітної плати становить 87 000 дол. по ставці 7,65%. Заробіток понад цей рівень податком не обкладається.
Федеральний прибутковий податок (federal inсоте tах). На федеральний прибутковий податок доводиться більша частина втримань із заробітної плати робітників та службовців. Федеральний прибутковий податок стягується пропорційно сум заробітної плати. Утриманий із заробітку податок перераховується підприємцем у Податкове керування. Сума податку залежить від заробітку й наявності в працівника пільг по сплаті того або іншого податку. Відповідно до діючого законодавства не оподатковуваний прибутковим податком мінімум становить 2 900 дол. США в рік, ставка податку коливається від 15% до 39,1% річного доходу. Кожний працівник має право на звільнення від сплати якого-небудь одного внеску (наприклад, податок на нерухомість, податку на автотранспорт, внесків на благодійні цілі й т.п.) від свого ім'я й від кожної особи, що перебуває на його втриманні. Податкове керування надає кожному підприємцеві спеціальні таблиц розрахунку сум утримань.
Прибутковий податок штату (state income tax). У більшості штатів стягується свій прибутковий податок, і порядок його втримання, як правило, той же, що й для федерального прибуткового податку.
У європейських країнах прибутковий податок стягується протягом року по прогресивній шкалі, але остаточний розрахунок виробляється наприкінці року. Ставки податку коливаються від 10,5% до 70%.
У Япон прибутковий податок з фізичних осіб становить від 10 до 50%. Понад цього кожний, незалежно від величини доходу, сплачує податок на жителя в розмірі 3 200 йен у рік. Але існує досить значний неоподатковуваний мінімум і надаються пільги. Так, наприклад, від сплати податку звільняються засоби, витрачені на лікування, додаткові податкові пільги мають багатодітні родини.
Зобов'язання підприємців по втриманню податків із заробітної плати. У США існують три основних податки на заробітну плату, які підприємець повинен сплатити. Це податок на соціальне страхування, федеральний податок на страхування по безробіттю й податок на страхування по безробіттю, установлений урядом штату. Ці податки відносять до загальфірмового (оперативним) витратам.
Податок на соціальне страхування підприємець сплачує в розмірі 7,65% з 87 000 дол. (дорівнює сумі відповідного податку, утримуваного із заробітної плати його працівників).
Федеральний податок на страхування по безробіттю. Відповідно до діючого законодавства ставка становить 3,54%. Як правило, із загальної суми відрахувань тільки 2,7% доводиться на частку штату.
Розрахунок відпускних. Припустимо, що працівник може одержати двотижневу оплачувану відпустку за кожні 50 тижнів роботи. Таким чином, він або вона одержу 52-тижневу платню за 50 тижнів роботи. Теоретично вартість двох тижнів відпустки повинна бути розподілена у вигляді витрат на весь рік. Таким чином, оплата відпустки становить 4% ( 2-тижнева відпустка розділити на 50 тижнів) заробітної плати працівника. Кожний відпрацьований тиждень співробітник заробляє невелику частку (4%) своєї відпускної платні.
Припустимо, що компанія, що керується вищевикладеними засадами, виплачує щотижня у вигляд заробітної плати 20 000 дол. Тому що не всі працівники в компаніях одержують плату за відпустку через плинність робочої сили й у зв'язку із правилами, що регулюють умови наймання, припустимо, що тільки 75% працівників одержать оплачувану відпустку. Підрахунок витрат по оплаті відпусток здійснюється в такий спосіб:
20 000 х 4% х 75% - 600 дол.
Запис для обліку витрат по створенню резерву на оплату відпусток за тиждень буде наступною:
д-т Витрати по оплаті відпусток 600
до-т Резерв по оплаті майбутніх відпусток 600
Коли службовець одержує плату за відпустку, дебетують рахунок «Резерв по оплаті майбутніх відпусток» і кредитують рахунок «Кошти» або рахунок «Заборгованість по заробітній платі»:
д-т Резерв по оплаті майбутніх відпусток 600
до-т Кошти
(Заборгованість по заробітній платі) 600
6.3. Довгостроков зобов'язання
Міжнародного стандарту, спеціально присвяченого питанням обліку й відбиття у звітност довгострокових зобов'язань, не існує. Опосередковано основні положення, що стосуються таких зобов'язань, випливають із МСБО № 13 «Подання у звітност поточних активів і поточних зобов'язань», № 17 «Облік лізингу», № 19 «Витрати на пенсійне забезпечення», №№ 32, 39 «Фінансові інструменти».
До довгострокового ставиться заборгованість (creditors due after one year), що повинна бути погашена протягом більш ніж одного року з дати складання балансу. У звітності вона повинна бути представлена в тих же розділах, що й короткострокова.
У Великобританії, як правило, це такі види заборгованості: забезпечені позики, кредити від банків овердрафти, аванси отримані, торговельні кредитори, перекладні векселі до оплати, заборгованість перед іншими компаніями групи, заборгованість перед компаніями, у яких є частка участі, інші кредити, у тому числі заборгованість по податках і соціальному страхуванні, доходи майбутніх періодів і ін.
