Дипломная работа: Организация бухгалтерского учета операций лизинга
В данной выпускной квалификационной работе приведен пример с долгосрочным типом и внутренней формой лизинга.
От форм и видов лизинга следует отличать такое понятие как, сублизинг.
Сублизинг в соответствии с п.1 ст.8 Закона №164-ФЗ – это вид поднайма предмета лизинга, при котором лизингополучатель по договору лизинга передает третьим лицам (лизингополучателям по договору сублизинга) во владение и в пользование за плату и на срок на основе условий договора сублизинга имущество, полученное ранее от лизингодателя по договору лизинга и составляющее предмет лизинга [3].
При передаче предмета в сублизинг обязательным является согласие лизингодателя в письменной форме.
Схема отношений, возникающих в процессе исполнения договора сублизинга, состоит в том, что лицо, осуществляющее сублизинг, заключает два договора – договор лизинга с лизингополучателем и договор сублизинга с новым лизингополучателем, являясь, таким образом, одновременно лизингополучателем предмета лизинга по договору лизинга и лизингодателем того же предмета по договору сублизинга.
Основные понятия лизинговых отношений представлены в таблице 1.1.
Таблица 1.1
Основные понятия лизинговых отношений
| Понятие | Содержание (определение) | |
| 1 | 2 | |
| Лизингополучатель | Физическое или юридическое лицо, которое в соответствии с договором лизинга обязано принять предмет лизинга за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование в соответствии с договором лизинга. | |
| Лизингодатель | Физическое или юридическое лицо, которое за счет привлеченных или собственных денежных средств приобретает в ходе реализации лизинговой сделки в собственность имущество и предоставляет его за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование с переходом или без перехода к лизингополучателю права собственности на предмет лизинга. | |
| Лизинговая компания (фирма) | Коммерческая организация (резидент и нерезидент РФ), выполняющая в соответствии с законами РФ и учредительными документами функции лизингодателя. | |
| Продавец (поставщик) | Физическое или юридическое лицо, которое в соответствии с договором купли-продажи с лизингодателем продает лизингодателю в обусловленный срок производимое (закупаемое) им имущество, являющееся предметом лизинга. Продавец (поставщик) обязан передать предмет лизинга лизингодателю или лизингополучателю в соответствии с условиями договора купли-продажи. | |
| Инвестиционные затраты (издержки) | Издержки (расходы и затраты) лизингодателя, связанные с приобретением и использованием предмета лизинга лизингополучателем. | |
| Сумма закрытия сделки | Общая сумма, выплачиваемая лизингодателю в период действия и в соответствии с условиями лизингового договора (затраты на приобретение объекта + НДС+ плата за лизинг и др.), а также при досрочном прекращении договора по вине пользователя: невыплаченные лизинговые платежи + остаточная стоимость объекта + неустойка. | |
| Лизинговый процесс | Система мер по подготовке и осуществлению лизинговых операций, включающая 4 этапа: подготовительный, заключение контракта, реализация и закрытие проекта. | |
| Базисная стоимость | Стоимость объекта лизинга в начале сделки. | |
| Лизинговые платежи | Сумма амортизационных отчислений по объекту лизинга, платы за кредитные ресурсы, комиссионные и оплата дополнительных услуг лизингодателя, НДС, налог на имущество, таможенные платежи и др. | |
| Лизинговые взносы | Величина выплат за объект лизинга в соответствии с установленной периодичностью (по месяцам, годам и т.д.). | |
| Лизинговая деятельность | Вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его в лизинг | |
| Лизинг | Совокупность экономических и правовых отношений, возникающих в связи с реализацией договора лизинга, в том числе приобретением предмета лизинга | |
| Перевозчик | Специализированная транспортная организация, которая обязуется доставить и передать предмет лизинга лизингополучателю и отвечает за утрату, недостачу и порчу транспортируемого объекта лизинга | |
| Срок лизинга | Период использования предмета лизинга в процессе лизинговой сделки | |
| Страховщик | Юридическое лицо любой организационной формы, которое осуществляет страховые операции и принимает участие в лизинговых проектах | |
1.2 Объекты и субъекты лизинговых сделок
Важным при заключении лизинговых сделок является определение объектов лизинга. На основании ст. 666 ГК РФ [2] объектами или предметами договора лизинга могут быть любые не потребляемые вещи, используемые для предпринимательской деятельности, кроме земельных участков и других природных объектов. Объектом лизинга может быть любое движимое и недвижимое имущество, предназначенное для предпринимательской деятельности, т.е. виды имущества, которые образуют основные средства производства (здания, сооружения, передаточные устройства, машины и оборудование общепроизводственного назначения, подъемно-транспортное оборудование, сельскохозяйственная техника), а также имущественные комплексы (организации, цеха, технологические линии), но без оборотных средств (сырья, материалов). При этом надо иметь в виду, что объектом лизинга является как новое имущество, так и имущество, бывшее в употреблении, т. е. имущество, обращающееся на вторичном рынке средств производства [4].
Субъектами лизингового рынка являются: лизингодатели, лизингополучатели, производители (продавцы) имущества, банки и другие кредитно-финансовые учреждения, а также брокерские и консалтинговые фирмы, которые хотя и не являются непосредственными участниками лизинговых операций, но оказывают другим участникам рынка посреднические, информационные и консалтинговые услуги [3].
Основными субъектами лизинга, т.е. сторонами договора лизинга, являются лизингодатель и лизингополучатель. При финансовом лизинге участником сделки является также производитель (продавец) имущества - объекта договора лизинга, хотя стороной непосредственно в договоре лизинга он не является.
На основании ст.4 ФЗ № 10 «О финансовой аренде (лизинге)», субъекты лизинга определяются так: лизингодатель – это физическое или юридическое лицо, которое за счет привлеченных и (или) собственных средств приобретает в ходе реализации договора лизинга в собственность имущество и предоставляет его в качестве предмета лизинга лизингополучателю за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование с переходом или без перехода к лизингополучателю права собственности на предмет лизинга [4].
На примере организации ООО «Строй Прогресс» лизингодатель - лизинговая компания ООО «Смеко-М», которое за счет привлеченных средств, приобретает в ходе реализации договора лизинга в собственность имущество и представляет его в качестве предмета лизинга лизингополучателю за определенную плату, на определенный срок во временное владение с переходом к лизингополучателю прав собственности на предмет лизинга.
Лизингополучатель – физическое или юридическое лицо, которое в соответствии с договором лизинга обязано принять предмет лизинга за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование в соответствии с договором лизинга. В данной выпускной квалификационной работе лизингополучателем является ООО «Строй Прогресс».
Продавец (поставщик) - физическое или юридическое лицо, которое в соответствии с договором купли-продажи с лизингодателем продает лизингодателю в обусловленный срок производимое (закупаемое) им имущество, являющееся предметом лизинга.
Во второй главе выпускной квалификационной работы рассмотрено в качестве продавца – ЗАО «МосМАЗсервис», предмет лизинга – МАЗ 551605-2121-024; МАЗ – 9506-010.
Функции производителя (продавца) на рынке лизинговых услуг чаще всего выполняют организации - изготовители имущества, но это могут быть и фирмы, осуществляющие оптовую торговлю машинами или оборудованием и др.
Банки и другие кредитно-финансовые учреждения, даже если они не являются непосредственно лизингодателями, также относятся к участникам рынка лизинговых услуг, так как обеспечивают лизингодателей заемными средствами, необходимыми для приобретения имущества.
Брокерские фирмы, функционирующие на рынке лизинговых услуг, играют очень важную роль. Их задача состоит в поиске партнеров, информационном обеспечении других участников рынка и даже в выполнении посреднических функций.
Консалтинговые фирмы, специализирующиеся на лизинге, оказывают консалтинговую помощь всем участникам рынка, и в первую очередь лизингополучателям.
Интерес каждого участника сделки к развитию лизингового предпринимательства определяет его широкие возможности и преимущества. Так, производитель (продавец) имущества имеет дополнительный канал сбыта своей продукции, позволяющий расширить объем продаж; для лизингодателя - это способ вложения капитала, позволяющий эффективно его использовать; лизингополучатель имеет возможность приобрести необходимое имущество для предпринимательской деятельности.
Однако лизинговый механизм имеет некоторые негативные последствия: из-за инфляции лизингополучатель теряет на повышении остаточной стоимости имущества; используемое имущество может морально устареть, несмотря на достижения научно-технического прогресса, в то же время лизинговые платежи продолжаются до окончания контракта.
В лизинге как форме инвестирования ссудодатель и заемщик используют капитал не в денежной, а товарной форме. При этом реализуется система таких отношений, как поручение, аренда, купля-продажа, товарное кредитование, инвестирование, страхование и др. Таким образом, лизинг включает в себя кредитные, инвестиционные и арендные отношения.
1.3 Отражение операций лизинга в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности
Вопросы отражения операций лизинга в международной отчетности рассматриваются в международном стандарте финансовой отчетности (МСФО) 17 Аренда. В стандарте приводятся два вида аренды - операционная и финансовая (лизинг). Различие заключается в том, какая сторона преимущественно принимает риски и вознаграждения по арендуемому активу. Если риски и вознаграждения, связанные с владением активом, лежат на арендаторе (лизингополучателе), то это финансовая аренда (лизинг), если на арендодателе (лизингодателе) - операционная.
В первую очередь надо определить вид аренды. В отчетности необходимо раскрыть сведения, касающиеся договоров аренды и объектов аренды: у арендатора, у арендодателя. Также требуется общее описание существенных договоров аренды.
Если же аренда классифицируется как финансовая, то необходимо будет внести корректировки в российскую отчетность. В целях международных стандартов бухгалтерской отчетности и по экономическому смыслу финансовая аренда является приобретением актива в кредит и включает в себя две операции: приобретение (продажу) основных средств и получение (выдача) займа. Обе операции должны быть отражены в формах отчетности.
В российском же учете фиксируются лишь выплаченные лизинговые платежи. При отражении финансовой аренды у лизингополучателя на баланс необходимо поставить основные средства и обязательство по выплате лизинговых платежей по суммам, равным на начало срока аренды справедливой стоимости арендуемого имущества.
В дальнейшем основные средства амортизируются исходя из утвержденных для основных средств ставок амортизации (в случае, если лизинговое имущество по окончании договора лизинга переходит обратно лизингодателю, срок амортизации равен сроку договора лизинга). А обязательство погашается по мере уплаты лизинговых платежей.
Сумма лизинговых платежей состоит из финансовых расходов (процентов за кредит) и уменьшения обязательства. Финансовые расходы (проценты) должны распределяться по периодам в течение срока аренды методом эффективной ставки, аналогично применяемой по кредитам.
Обязательство на отчетную дату должно быть равно дисконтированной стоимости лизинговых платежей. Ставка дисконта (эффективная ставка) рассчитывается через первоначальный график лизинговых платежей и справедливую стоимость арендуемого имущества. Сумма начисленных процентов за период определяется как разница между суммой лизинговых платежей за этот же период и изменением обязательства по лизингу.
Международные стандарты финансовой отчетности и Российская система бухгалтерского учета имеет множество различий. В международных стандартах бухгалтерской отчетности в отличие от российской системы бухгалтерского учета экономическое содержание превалирует над юридическим оформлением сделки. Иными словами, в соответствии с международным стандартам бухгалтерской отчетности лизингом признаются арендные отношения, при которых существенная часть выгод и рисков переходит на лизингополучателя, в то время как в российском учете сделка может быть классифицирована, как лизинговая при наличии договора лизинга, соответствующего требованиям Гражданского кодекса РФ.
В отличие от российской системы бухгалтерского учета имущество, переданное в лизинг, по международным стандартам бухгалтерской отчетности может быть отражено только на балансе лизингополучателя. В российской системе бухгалтерского учета в зависимости от условий договора лизинг может отражаться на балансе как лизингополучателя, так и лизинговой компании.
Согласно российскому законодательству при определении финансовой аренды основное внимание уделяется тому, какое наименование носит договор аренды, какие права и обязанности закреплены за сторонами договора, однако упускается из виду анализ экономического содержания договора лизинга [23].
Кроме того, в российских и международных стандартах различаются подходы к определению стоимости имущества, переданного в лизинг, и суммы платежей по договору о лизинге.
Применение в российской отчетности международных принципов отражения активов и обязательств позволит избежать забалансового учета лизингового имущества у лизингополучателя.
Сравнение основных положений по учету лизинга по международным стандартам бухгалтерской отчетности и российской системой бухгалтерского учета предоставлены в таблице 1.2.
Таблица 1.2
Сравнение основных положений по учету лизинга по МСФО и РСБУ
| Учетные операции | Лизингополучатель | Лизинговая компания |
|
||||
| МСФО | РСБУ | МСФО | РСБУ |
|
|||
| Учет основных средств | Учитываются на балансе по справедливой стоимости | Учитываются на балансе по стоимости, указанной в договоре, с учетом всех дополнительных расходов, связанных с его получением | Учитываются как дебиторская задолженность лизингополучателя | Учитываются как реализация активов по балансовой стоимости и формируются доходы будущих периодов |
|
||
| Учет обязательств | Обязательства по выплате будущих арендных платежей учитываются в сумме, равной дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей | Обязательства по выплате будущих арендных платежей учитываются на сумму, по которой арендованный объект принят к учету | Не предусмотрен | ||||
| Учет платежей | Платежи распределяются на погашение обязательств (кредиторской задолженности) и финансовый расход | Платежи учитываются на погашение кредиторской задолженности | Платежи распределяются на погашение дебиторской задолженности и финансовый доход | Платежи распределяются на погашение дебиторской задолженности, а также доходы будущих периодов списываются на счет прибылей и убытков | |||
| Учет амортизации | Актив амортизируется за срок полезного использования либо за срок лизинга | Актив амортизируется за срок, определенный законодательно | Не предусмотрен | ||||
Не смотря на существующие трудности, все большее количество российских организаций, оценивая перспективы подготовки финансовой отчетности в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, отдают предпочтение параллельному ведению учета по российским стандартам бухгалтерского учета (РСБУ) и МСФО, поскольку использование метода трансформации отчетности дает наименее точные оценки показателей отчетности. Для организации параллельного бухгалтерского учета по международным стандартам финансовой отчетности, учетные записи и отчетность ведется двумя бухгалтерскими службами на базе двух работающих планов синтетических счетов. При этом Международный план счетов создается путем введения групп счетов по разделам финансовой отчетности.
