Контрольная работа: Подвійний запис, кореспонденція рахунків. Аудиторський висновок

2.2. Основн елементи аудиторського висновку

Основні елементи аудиторського висновку, види висновків та їх форма наведені у нормативі № 26 "Аудиторський висновок". Цей норматив розроблено на підставі Закону України "Про аудиторську діяльність" від 22 квітня 1993 р. Згідно з статтями 7 і 21 цього Закону, аудитор має провести перевірку фінансово звітності суб'єкта господарювання з метою надання висновку про достовірність ре­альність представленої інформації та її підтвердження або непідтвер-дження. Крім того, даний аудиторський норматив регулює основні принципи, за якими складається аудиторський висновок. У ньому, зокрема, вказано, що аудитор повинен проаналізувати й оцінити ви­сновки, одержані на підставі аудиторських доказів для підготовки аудиторського висновку про перевірену фінансову звітність. Ауди­торський висновок складається за довільною формою, але обов'язко­во ма вміщувати нижчевказані розділи. У зв'язку з цим всі ниж­чевказані положення взято нами з Національного нормативу № 26 без змін, за винятком внесених автором доповнень і змін, виклика­них виходом у світ нового Закону "Про облік та фінансову звітність" та Положень (стандартів).

Відповідно до Нормативу № 26 "Аудиторський висновок", основ­ними елементами аудиторського висновку є:

• заголовок аудиторського висновку;

• вступ;

• масштаб перевірки;

• висновок аудитора про перевірену фінансову адаідоНіість;

• дата аудиторського висновку;

• адреса аудиторської фірми;

• підпис аудиторського висновку.

У Заголовку аудиторського висновку підкреслюється, що аудиторсь­ка перевірка проводилась незалежним аудитором, вказуються прізвище, ім'я та по батькові аудитора, назва аудиторської фірми. Крім того, зазначають повну назву підприємства, яке перевіряється, і час перевірки.

У розділі Вступ дається інформація про склад фінансової звітності та дату її підготовки. Тут також зазначається, що відповідальність за правильність підготовки звітност покладається на керівника підприємства та вказують про відповідальність аудитора за аудитор­ський висновок, який обґрунтовується результатами проведеної пе­ревірки.

Вступна частина може мати такий вигляд:

"Згідно з договором №___від 01 січня 200__р. аудиторська фірма (повна назва аудиторсько фірми) провела аудит поданого в додатку балансу товариства з обмеженою відповідальністю (повна назва ТОВ) станом на 1 січня 200__р., звіту про фінансові результати, звіту про рух грошових коштів, звіту про власний капітал за 200__р.

Відповідальність стосовно достовірності зазначеної фінансової звітності несе керівництво ТОВ.

Наш обов'язок зробити висновок стосовно цієї фінансової звіт­ності на підставі проведеного аудиту".

Розділ Масштаб перевірки, дає впевненість його користувачам у тому, що аудиторську перевірку здійснено відповідно до вимог Націо­нальних нормативів аудиту, що регулюють аудиторську практику та ведення бухгалтерського фінансового обліку. В ньому також зазнача­ється, що перевірка була спланована і підготовлена з достатнім рівнем впевненості в тому, що у фінансовій звітності немає суттєвих помилок.

Аудитор да оцінку помилок у системах обліку та внутрішнього контролю підприємства та хнього впливу на фінансову звітність. Даючи оцінку суттєвості помилок, аудитор керується положеннями Національного нормативу аудиту № 11 "Суттєвість та взаємозв'я­зок з ризиком аудиторської перевірки".

Потім вказується, що аудитор використовував спосіб вибіркової перевірки інформації і брав до уваги тільки суттєві помилки. Тут же зазначаються принципи бухгалтерського обліку, які використо­вувалися на підприємстві під час перевірки.

У цьому розділ можна подати таке формулювання:

"Ми провели перевірку відповідно до вимог Закону України "Про аудиторську діяльність" та "Національних нормативів аудиту в Україні". Ц вимоги передбачають, що планування та проведення аудиту скероване на одержання обґрунтованих підтверджень щодо відсутності у фінансовій звітності суттєвих помилок. Аудит проведено шляхом тестування доказів на обґрунтування сум, виявлених у звіті про фінансові результати. Крім того, шляхом тестування дано оцін­ку відповідності даних звіту про фінансові результати з метою вста­новлення правильності "фінансових результатів від звичайно діяль­ності до оподаткування" (прибуток, збиток) — код рядка 170, 175".

У розділ Висновок аудитора про перевірешу фінансову звітність подається висновок про правильність фінанссової звітності, зокрема:

"Ми підтверджуємо, що баланс станом на (01 січня 200__р. Повно і достовірно відображає активи і пасиви підшриємства за всіма стат­тями, і його складено відповідно до вимог Шоложення (стандарту) бухгалтерського обліку 2 "Баланс", затвердженого наказом Міністер­ства фінансів України від 31 березня 1999 р.. № 87".

У розділі Дата аудиторського висновки) аудитор ставить дату на день завершення аудиторсько перевірки. Причому дата на ауди­торському висновку проставляється в той день, коли керівництво підприємства підписує акт приймання-передаання виконаних ауди­тором робіт. Дата ставиться або перед вступшою частиною аудитор­ського висновку, або після підпису аудитора..

У розділі Підпис аудиторського висновку ставиться підпис ди­ректора аудиторської фірми або уповноваженюї на це особи, яка має відповідну серію сертифіката аудитора Украіїни на вид проведеного аудиту.

В останньому розділі Адреса аудиторськюї фірми вказується ад­реса дійсного місцезнаходження аудиторської фірми та № Свідоцтва про включення до Реєстру суб'єктів аудиторської діяльності в Україні.

Аудитор повинен попередити керівництво; підприємства, на яко­му проведена аудиторська перевірка, про його) відповідальність за не­своєчасне подання аудиторського висновку податковим органам у випадку проведення обов'язкового аудиту.

2.3. Види аудиторських висновків та їх зміст

Аудиторський висновок складається з дотриманням встановле­них норм та стандартів і ма містити підтвердження або аргументо­вану відмову від підтвердження достовірностгі, повноти та відповід­ності чинному законодавству фінансово звзітності підприємства-клієнта. Перед складанням аудиторського вшсновку аудитор оста­точно оцінює аргументованість своїх тверджезнь і доказів.

Аудиторський висновок може бути: безумовно позитивним, умов­но-позитивним, негативним або дається відмова від надання виснов­ку про фінансову звітність підприємства.

Коли складається негативний висновок аібо дається відмова від надання висновку, то можуть наводитись аргу/менти, якими керував­ся аудитор під час підготовки таких видів віисновків, які відрізня­ються від позитивного.

Безумовно позитивний висновок складається, якщо виконано такі умови:

• аудитор отримав необхідну інформацію та пояснення і вони є достатньою базою для відображення реального стану справ на'Під­приємстві;

• дані достовірн за суттєвими питаннями;

• фінансова звітність відповідає прийнятій на підприємстві сис­темі бухгалтерського обліку, що, у свою чергу, відповідає вимогам чинного законодавства України;

• фінансова звітність складена на підставі правильних облікових даних і позбавлена суттєвих відхилень від нормативних положень;

• фінансова звітність складена відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" і Положень (стандартів) бухгалтерського обліку.

Враховується також стан бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства.

У позитивному висновку можуть бути використані такі стверджу­вальні вислови, як "відповідає вимогам", "дає достовірне і дійсне уяв­лення", "достовірно відображає", "відображає реальний стан ..." тощо.

Аудитор не може видати умовно-позитивний висновок у разі існу­вання фундаментальної непевност й незгоди.

Основні причини фундаментальної непевності — значні обме­ження в обсязі аудиторської роботи у зв'язку з тим, що аудитор не може одержати всю необхідну інформацію й пояснення (через не­задовільний стан обліку) і не може виконати всі необхідні аудиторськ процедури (через обмеження у часі перевірки, що диктуються клі­єнтом).

Причини незгоди такі:

• неприйнятність системи обліку або порядку проведення обліко­вих операцій;

• фундаментальна незгода з повнотою відображення фактів у об­ліку і звітності;

• невідповідність порядку оформлення або здійснення господар­ських операцій чинному законодавству.

Непевність чи незгода вважаються фундаментальними у випадку, коли вплив факторів на фінансову нформацію настільки значний, що це може суттєво змінити дійсний стан справ.

Наявність фундаментальної незгоди може зумовити негативний аудиторський висновок. Наявність фундаментальної непевності може стати причиною відмови від надання аудиторського висновку.

У всіх випадках, коли аудитор складає висновок, який відрізняєть­ся від позитивного, він повинен дати опис усіх суттєвих причин не­певності й незгоди.

Під час підготовки негативного аудиторського висновку можна використати такі вислови: "перекручує дійсний стан справ", "не задовольняє вимоги", "суперечить ...", "не відповідає ..." тощо.

Нижче наведено рекомендований зміст розділу аудиторського висновку, де наводиться ставлення аудитора до фінансової звітності залежно від виду висновку.

Позитивний висновок (існує безумовна позитивна згода)

"... У результаті проведення аудиту встановлено: надана інфор­мація дає дійсне і повне уявлення про реальний склад активів і пасивів суб'єкта, що перевіряється. Система бухгалтерського фінансо­вого обліку, що використовувалася на підприємстві, відповідає зако­нодавчим та нормативним вимогам.

Фінансову звітність підготовлено на підставі дійсних даних бухгалтерського обліку і вона достовірно та повно подає фінансову інформацію про підприємство станом на 01 січня 200__р. згідно з норма­тивними вимогами щодо бухгалтерського фінансового обліку та фінансової звітності в Україні".

Позитивний висновок (існує нефундаментальна непевність)

"... У зв'язку з неможливістю перевірки фактів, які стосуються, наприклад, неучаст аудитора в інвентаризації активів, неможливості підтвердити початкові залишки в балансі з причини того, що аудит проводився іншою аудиторською фірмою, а також з причини обме­женості інформації, ми не можемо дати висновок за вказаними мо­ментами, однак ці обмеження мають незначний вплив на фінансову звітність та на стан справ у цілому.

Ми підтверджуємо те, що за винятком обмежень, зазначених вище, фінансова звітність у всіх суттєвих аспектах достовірно і повно по­дає фінансову інформацію про підприємство станом на 01 січня 200__р. згідно з нормативними вимогами щодо організації бухгал­терського обліку та звітності в Україні".

Умовно-позитивний висновок (існує фундаментальна незгода)

"... Під час проведеної аудиторської перевірки встановлено, що операції (дається перелік операцій або пишеться: "які викладені у Додатку № 1 до аудиторського висновку") проведені з порушенням встановленого порядку. Проте зазначен невідповідності мають об­межений вплив на фінансову звітність і не перекручують загальний фінансовий стан підприємства.

Ми підтверджуємо, що за винятком невідповідностей, викладених у Додатку № 1, фінансовий звіт в усіх суттєвих аспектах достовірно та повно подає фінансову інформацію про ТОВ станом на 01 січня 200__р. згідно з нормативними вимогами щодо організац бухгал­терського обліку та звітності в Україні".

Негативний аудиторський висновок:

"... У результаті проведення аудиту встановлено, що за звітний період підприємством були допущені суттєві порушення і перекручення (дається перелік порушень або пишеться: "які викладені в Додатку № 1 до цього висновку"). Допущен порушення суттєво впливають на фінансову звітність підприємства та перекручують реальний стан справ.

Фінансова звітність має суттєві перекручення і недостовірне подає фінансову інформацію про підприємство станом на 01 січня 200__р., не виконані такі вимоги щодо організації бухгалтерського фінансо­вого обліку та фінансової звітності в Україні (у стислій формі даєть­ся перелік питань, стосовно яких не виконан вимоги з організації обліку або пишеться: "з питань, які наводяться в Додатку № 1").

Таким чином, дан бухгалтерського обліку і фінансової звітності не дають достовірного уявлення про дійсний стан справ на підпри­ємстві, що склався на 01 січня 200 __ р.".

Аудиторський висновок, в якому робиться відмова від надання висновку аудитора:

"... У зв'язку з неможливістю перевірки фактів, що стосуються (вказати факти) з причини (вказати причини) ми не можемо надати висновок стосовно вказаних моментів.

Вищенаведен моменти істотно впливають на дійсний стан справ у цілому (в основному).

У зв'язку з відсутністю достатніх аудиторських доказів, ми не можемо видати об'єктивний аудиторський висновок за фінансовою звітністю, підготовленою станом на 01 січня 200__ р.".

Отже, є п'ять таких видів аудиторських висновків:

1. Безумовно позитивний висновок — надана інформація дає дійсне і повне уявлення про реальний склад активів і пасивів, госпо­дарська діяльність здійснюється відповідно до чинного законодав­ства, система обліку відповідає законодавчим нормативним вимо­гам, фінансова звітність складена на підставі справжніх даних обліку і достовірно відображає фінансовий стан.

2. Умовно-позитивний висновок (є фундаментальна непевність). У зв'язку з неможливістю перевірки окремих фактів аудитор не може висловити свою думку щодо вказаних моментів, але вони мають об­межений вплив на стан справ у цілому і не перекручують дійсний фінансовий стан. Аудитор вважає можливим підтвердити, що за ви­нятком згаданих обмежень надана інформація свідчить про від­повідність господарської діяльност чинному законодавству. Систе­ма обліку відповідає законодавчо-нормативним вимогам. Фінансова звітність складена на підставі достовірних даних і в цілому достовірно відображає фактичний фінансовий стан.

3. Умовно-позитивний висновок (є фундаментальна незгода). Деякі операції оформлен з порушенням встановленого порядку. Однак вказані моменти мають обмежений вплив на стан справ у ціло­му і не викривляють дійсний фінансовий етан. Аудитор вважає мож­ливим підтвердити, що за винятком згаданих обмежень надана нфор­мація свідчить про відповідність здійснюваної господарської діяль­ност чинному законодавству. Система обліку відповідає законодав­чим і нормативним вимогам. Фінансова звітність складена на підставі достовірних (справжніх) фінансових даних і в цілому достовір­но відображає фактичний фінансовий стан.

4. Негативний висновок. Аудитом встановлені порушення. До­пущені порушення викривляють реальний стан справ у цілому (в основному). Прийнята система обліку не відповідає законодавчим і нормативним вимогам. Дані фінансової звітності не відповідають обліковим даним. Таким чином, дані бухгалтерського обліку і фінан­сово звітності не дають достовірного уявлення про дійсний фінан­совий стан.

5. Відмова від надання висновку. У зв'язку з неможливістю пе­ревірити факти аудитор не може висловити думку щодо вказаних моментів. Представлені моменти суттєво впливають на дійсний стан справ у цілому. У зв'язку з відсутністю достатніх аудиторських свідчень аудитор не може видати об'єктивний аудиторський висновок.

Вопрос №3. Процедури аудиту.

3.1. Визначення процедури.

Процедура ( від латинського procedo – проходжу, відбуваюсь) – поняття, яке встановлює виконання певних дій засобами праці над предметами праці з метою пізнання, перетворення або удосконалення їх для досягнення оптимуму.

Контрольн функції в господарському механізмі здійснюються за допомогою контрольно-аудиторських процедур, вироблених наукою і практикою.

Контрольно-аудиторськ процедури – це система методичних дій на суб’єкти і об’єкти процесу розширеного відтворення суспільно-необхідного продукту, які здійснюються аудиторами при проведенні контрольних функцій. Як суб’єкт ( від латинського subjectum – лежить в основі ) виступають носії прав і обов’язків підприємців, а об’єктами предмети, на які спрямована їх діяльність. У процесі господарської діяльност суб’єктами права можуть бути особи фізичні конкретні громадяни і особи; юридичні – об’єднання, підприємства, кооперативи, організації, установи. Вони виступають як носії й учасники господарських прав і обов’язків, здійснюють господарську діяльність і керують нею згідно із законами і нормативно-правовими актами держави.

Контрольно-аудиторськ процедури реалізують методичні прийоми контролю і аудиту, тому їх характеризують за тими функціями, які вони виконують у контрольно-аудиторському процесі.

Методологічн прийоми аудиту можна поділити на :

Органолептичні:

·          нвентаризація;

·          контрольн заміри робіт, вибіркові та суцільні спостереження;

·          технологічний та хіміко-лабораторний контроль;

·          експертиза різних видів;

·          експертиза проектів і кошторисної документації;

·          службове розслідування;

·          експеримент.

Розрахунково-аналітичні:

·          економічний аналіз;

·          статистичн розрахунки;

·          економіко-математичн методи.

Документальні:

·          нформаційне моделювання;

·          дослідження документів;

·          камеральн перевірки;

·          нормативно-правове регулювання.

Узагальнення реалізація результатів контролю і аудиту:

·          групування недоліків;

·          документування результатів проміжного контролю;

·          аналітичне групування;

·          слідчо-юридичне обґрунтування;

·          систематизоване групування результатів контролю і аудиту;

·          прийняття рішень;

·          контроль за виконанням прийнятих рішень.

Кожний методичний прийом у системі фінансового-господарського передбачає використання певних контрольно-ревізійних процедур.

3.2. Види процедур.

Контрольно-аудиторськ процедури за призначенням у застосуванні прийомів контролю можна поділити на організаційні, моделюючі, нормативно-правові, аналітичні, розрахункові, лічильно-обчислювальні, логічні, порівняльно-зіставні та інші.

Організаційн вибір спеціалістів для виконання контрольних функцій, оформлення організаційно-розпорядчої документації (накази, розпорядження, графіки тощо), встановлення об’єктів і методики контролю.

Моделююч побудова організаційних та інформаційних моделей об’єктів контролю, які дають змогу оптимізувати проведення контролю за часом і якісними характеристиками із застосуванням обчислювальної техніки. Модель залежно від контролю групи економічно однорідних об’єктів конкретизують у частині диференціації об’єктів та їхніх структурних елементів, джерел інформації методичних прийомів проведення аудиту і узагальнення його результатів. Способом моделювання, наприклад, встановлюють нормативно-правову і фактографічну інформацію, яка стосується об’єкта контролю, створюють інформаційний образ.

Нормативно-правов перевірка відповідності функціонування об’єкта контролю правилам, додержання трудового законодавства у трудових відносинах на підприємстві, проведення нвентаризації цінностей і додержання Основних положень з інвентаризац основних фондів, товарно-матеріальних цінностей, коштів і розрахунків.

Аналітичні – розчленування об’єкта контролю на складові елементи і дослідження їх із застосуванням спеціальних методик. Так аналізують виконання державного замовлення з випуску найважливіших видів продукції в асортименті; провадять технологічний хіміко-лабораторний контроль якості виробів тощо.

Розрахунков перевірять достовірність кількісних і вартісних вимірників господарських операцій, розраховують узагальнюючі показники, які характеризують об’єкт контролю ( показники продуктивності праці, виконання плану реалізації тощо).

Лічильно-обчислювальн застосовують під час перевірки кількісної характеристики об’єктів контролю. До них відносяться – встановлення вартості товарів відповідно до ринкових цін, перевірку правильності нарахування заробітної плати робітникам, розрахункових відносин тощо. Крім, того їх використовують при інвентаризації, дослідженн документів, економічному аналізі, статистичних розрахунках, економіко-математичних методах, інших методичних прийомах аудиту.

Логічн рунтується на застосуванні прийомів логіки у процесі аудиту. Використовують їх у поєднанні з іншими контрольно-аудиторськими процедурами (наприклад, при перевірці документів, економіко-математичних розрахунках, економічному аналізі).

Порівняльно-зіставн передбачають порівняння і зіставлення об’єкта з його аналогом, затвердженими зразками, нормативно-правовими актами для виявлення відхилень від них. Слід зазначити, що причини відхилень досліджують за допомогою інших контрольно-аудиторських процедур. Порівняльно-зіставні процедури широко використовують разом з іншими методичними прийомами аудиту, але особливо важливу роль вони відіграють при дослідженні документів.

Аудитор одержу аудиторські свідчення шляхом застосування однієї або кількох із процедур, як він безпосередньо використовує під час аудиту підприємства:

·          перевірка;

·          спостереження;

·          опитування;

·          підтвердження;

·          підрахунки.

Перевірка – складається із вивчення бухгалтерських регістрів; документів, які дають змогу зібрати аудиторськ свідчення різного ступеня надійності. До основної категорії документальних аудиторських свідчень, які мають різний ступінь надійності належать: аудиторські свідчення , які створенні і зберігаються трьома особами; документальні аудиторські свідчення, які зберігаються в клієнта.

Спостереження – аналіз процесу або процедури, що використовується іншими особами.

Опитування – зберігання інформації від обізнаних осіб клієнта і поза межами їх. Воно може дати аудитору нову нформацію або підтвердити стару інформацію.

Підрахунки – перевірка відповідност сум, які зазначені в регістрах обліку і первинних документах.

Отже, контрольно-аудиторські процедури – це дії, які конкретизують застосування методичних прийомів контролю процесу розширеного відтворення суспільно необхідного продукту, забезпечують виявлення конфліктних ситуацій з метою їх своєчасного усунення.

Література

1. Закон України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 р. 966 – ХІV.

2. Програма реформування системи бухгалтерського обліку із застосуванням міжнародних стандартів, затверджена Постановою Кабінету Міністрів України від 28 жовтня 1998 р. № 1706.

3. Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку 2000: Пер. З англ./За ред. С.Ф.Голова. – К.: Федерація професійних бухгалтерів і аудиторів України, 2000. – 1272 с.

4. План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств організацій, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 1999 р. № 291.

5. Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена наказом Міністерства фінасів України від 30 листопада 1999 р. № 291.

6. Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку, затверджене Міністерством фінансів України від 25 травня 1995 р. № 88.

7. Порядок подання фінансосов звітності, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 28. лютого 2000 р. № 419.

8. Інструкція по інвентаризац основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів та розрахунків, затверджена наказом Міністерства фінансів України від 11 серпня 1994 р. № 69.

9. Грабова Н.М. Теорія бухгалтерського обліку: 2001: Навч. посібник / Під ред. М.В. Кужельного. – 6-те вид. – К.: А.С.К., 2001. – 272 с.

10. Деващук Л.Г., Єрмалаєва В.І., Квач Я.П., рудинська О.В. Теоретичні основи та практика бухгалтерського обліку. Частина І. Навчальний посібник. – Х.: ТОВ "Одіссей" – 2001. – 408 с.

11. Сук Л.К. Теорія бухгалтерського обліку: Навч. посібник. – К.: Інститут післядипломної освіти Київського університету імені Тараса Шевченка. – 2002. – 238 с.

12. Швець В.Г. Теорія бухгалтерського обліку: Навч. посіб. – К.: Знання – Прес., 2003. – 444 с.